Logement donné en location

Lorsqu’un immeuble bâti (appartement ou maison unifamiliale) faisant partie du patrimoine privé du contribuable est donné en location, les loyers perçus au courant de l’année d’imposition sont imposés dans la catégorie des revenus nets provenant de la location de biens. (Formulaires spéciaux à utiliser: modèle 190 ou modèle 210)

Le revenu net provenant de la location d’un immeuble bâti est constitué par l’excédent des recettes sur les frais d’obtention.

Les recettes de location sont, sous réserve de dispositions particulières, à attribuer à l’année d’imposition au cours de laquelle elles sont mises à la disposition du bailleur. En d'autres termes, les loyers encaissés pour l’année courante tout comme ceux encaissés pour les années antérieures ou postérieures sont à comprendre dans les recettes brutes de cette année.

A défaut d’un décompte ultérieur entre le propriétaire et le locataire, les avances sur frais effectués par le locataire constituent également une recette.

La caution versée par le locataire au propriétaire en garantie d’éventuels dégâts futurs des lieux n’est pas à considérer comme recette au moment du versement. Par contre, il y a recette si la caution vient à jouer effectivement au terme du contrat de bail.

Exemption partielle du revenu net provenant de la location de biens dans le cadre de la gestion locative sociale:
Depuis l’année d’imposition 2017, les revenus locatifs nets provenant d’organismes conventionnés exerçant la gestion locative sociale prévus dans la loi modifiée du 25 février 1979 concernant l’aide au logement peuvent être exonérés partiellement. La liste exhaustive des organismes conventionnés est publiée sur le site internet du ministère du Logement (https://logement.public.lu). Avec effet à partir de l’année d’imposition 2023, la tranche exemptée s’élève à 75%. Pour les années d’imposition 2017 à 2022, la tranche exemptée s’élève à 50% des revenus locatifs nets. De plus amples informations peuvent être trouvées dans la circulaire L.I.R. n° 115/10 du 18 août 2023.

Sont déductibles comme frais d’obtention les dépenses suivantes dans la mesure où elles ne sont pas supportées par le locataire :

• les intérêts débiteurs en relation avec un prêt contracté pour l'acquisition ou la construction de l’immeuble donné en location, ainsi que les frais de financement tels que la commission unique, l’acte d’obligation hypothécaire et les frais d’instruction du dossier,
• les arrérages de rentes viagères constituées pour l'acquisition de l’immeuble donné en location,
• les frais de gérance et de rémunération des gardes et gérance,
• les impôts réels (impôt foncier) et les redevances communales (taxes communales perçues sur la canalisation et l’épuration des eaux usées, etc.),
• les impôts personnels étrangers (à condition qu'ils ne soient ni en rapport avec des revenus exonérés, ni imputables sur l'impôt luxembourgeois),
• les frais d’entretien et de réparation (les dépenses importantes d'entretien et de réparation relatives à l’immeuble donnée en location peuvent, sur demande, être étalées, par fractions égales, sur une période allant de 2 à 5 années),
• l’amortissement pour usure,
• les primes d’assurances, telles que la responsabilité civile, l’incendie, les dégâts des eaux,
• les autres frais divers non remboursés par le locataire.

Les dépenses d’investissement, ainsi que les éléments constitutifs du prix d'acquisition de l'immeuble, tels que les frais d’acte notarié et le droit de mutation, ne constituent pas des frais d’obtention directement déductibles. Ces dépenses, augmentant le prix d’acquisition ou de revient de l’immeuble, sont déductibles par voie d'amortissement. A noter que sous certaines conditions, les dépenses d’investissement peuvent être amorties de façon accélérée.

Au lieu du montant effectif des frais d’obtention relatifs à l’immeuble loué, le contribuable peut, sous certaines conditions et limites, y renoncer et opter pour une déduction forfaitaire.

En cas de pluralité d'immeubles bâtis le contribuable a le droit d'exercer son option pour chaque immeuble individuellement.

L’option pour la déduction forfaitaire ne s’applique que pour les immeubles bâtis qui font intégralement partie du patrimoine privé du contribuable et dont l'achèvement de la construction remonte, au 1er janvier de l'année d'imposition, à au moins 15 ans accomplis.

La déduction forfaitaire est fixée à 35% du loyer brut sans qu’elle ne puisse dépasser un montant maximum de 2.700 € par an et par immeuble. Elle couvre tous les frais d’obtention en relation avec l’immeuble bâti pour lequel elle a été demandée, sauf ceux énumérés ci-après :

• les intérêts débiteurs et les frais accessoires liés à l'emprunt, ainsi que les arrérages de rentes,
• les frais de gérance et de rémunération des gardes et gérance,
• les impôts réels et les redevances communales,
• les impôts personnels étrangers (sur des revenus locatifs des immeubles situés à l’étranger)

Le contribuable ayant opté pour la déduction forfaitaire peut toujours y renoncer et repasser dans la suite à la déduction des frais d’obtention effectifs. Toutefois, une nouvelle option pour le régime de la déduction forfaitaire ne pourra, en l’occurrence, se faire qu’après une période de carence de 15 années suivant celle de la renonciation.

Les frais d’obtention consistant en des dépenses importantes d'entretien et de réparation peuvent, sur demande du contribuable, être étalés, par fractions égales, sur une période allant de 2 à 5 années, à condition toutefois qu'ils concernent les revenus de plus d'une année.

Sont à considérer d'une manière générale comme dépenses importantes d'entretien et de réparation se rapportant à plus d'une année, les dépenses engagées pour tous les travaux ayant pour objet de maintenir ou de remettre l'immeuble en bon état et d'en permettre un usage normal sans modifier la consistance, l'agencement ou l'équipement initial si leur montant dépasse la moitié du loyer annuel perçu.

Pour l’intégralité des dispositions relatives à l’étalement, il est renvoyé au règlement grand-ducal du 31 juillet 1980 portant exécution de l’article 108, dernière phrase de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu.

 

1. Base d’amortissement

   La base d’amortissement pour usure des immeubles et parties d’immeubles bâtis est constituée soit par le prix d’acquisition ou de revient diminué de la quote-part relative au terrain [P.A.], soit par le triple de la valeur unitaire [V.U.].

   La base d’amortissement est fixée comme suit :
   1.	Immeubles construits ou acquis à titre onéreux par le propriétaire actuel:	Base d'amortissement
   	a) après le 31.12.1940	P.A.
   	b) avant le 1.1.1941	3 x V.U.
   2.	Immeubles acquis à titre gratuit par le propriétaire actuel:	Base d'amortissement
   	a) construit ou acquis à titre onéreux par un des propriétaires précédents après le 31.12.1940	P.A.
   	b) autres	3 x V.U.

   Au prix d'acquisition ou de revient qui comprend non seulement le prix d'achat proprement dit, il convient également d'ajouter les frais d'acte, le droit de mutation, la TVA grevant la construction ou l'investissement, d'éventuelles commissions à un intermédiaire et, le cas échéant, les dépenses d’investissement postérieures à l'achat ou à la construction. A relever que les droits de succession n’entrent pas dans le prix d’acquisition et ne constituent pas des frais d’obtention déductibles.

   Comme un terrain n’est a priori pas sujet à dépréciation, sa valeur est à exclure de la base amortissable. A défaut de cette information, il est permis, sauf situation spéciale, d’évaluer la quote-part du terrain à 20% du prix d’acquisition global.

    

2. Taux d'amortissement

   Les taux d'amortissement qui s'appliquent aux immeubles et parties d'immeubles bâtis faisant intégralement partie du patrimoine privé du contribuable sont repris dans le tableau ci-dessous :

   		Taux
   		Usure normale	Usure plus forte dûment justifiée
   1.	Immeubles ou parties d'immeubles bâtis, non visés sous 2. et 3. ci-dessous, dont l'achèvement remonte au 1er janvier de l'année d'imposition à :
   	• moins de 30 ans	1,5%	2,0%
   	• 30 ans jusqu'à 60 ans incl.	2,0%	2,5%
   	• plus de 60 ans	3,0%	4,0%
   2.	immeubles ou parties d'immeubles bâtis pour lesquels la base d'amortissement est constituée par le triple de la valeur unitaire	2,5%	3,0%
   		Taux
   3.	Taux applicable jusqu'à l'année d'imposition 2020 inclus immeubles ou parties d'immeubles bâtis, acquis ou constitués avant le 1er janvier 2021, affectés au logement locatif et dont l'achèvement remonte au 1er janvier de l'année d'imposition à :
   	• moins de 6 ans	6,0%
   	• 6 ans jusqu'à 60 ans incl.	2,0%
   	• plus de 60 ans	3,0%
   	Taux applicable à partir de l'année d'imposition 2021 immeubles ou parties d'immeubles bâtis, acquis ou constitués après le 31 décembre 2020, affectés au logement locatif et dont l'achèvement remonte au 1er janvier de l'année d'imposition à :
   	• moins de 5 ans	4,0%
   	• 5 ans ou plus	2,0%
   	Ces dispositions sont d'application correspondante aux dépenses d'investissement effectuées en cas de rénovation d'un logement ancien à condition qu'elles dépassent 20% du prix d'acquisition du bâtiment. Lorsqu'un immeuble ou une partie d'immeuble bâti, affecté au logement locatif, a été soumis à une rénovation énergétique durable dont l'achèvement remonte au 1er janvier de l'année d'imposition à moins de 9 ans, le taux d'amortissement applicable aux dépenses d'investissement effectuées relatives à cette rénovation énergétique durable s'élève, par dérogation aux dispositions qui précèdent, à 6 pour cent. Par rénovation énergétique durable au sens de ce numéro, il y a lieu de comprendre les mesures d'assainissement énergétique durable d'un logement locatif pour lesquelles une aide financière visée à l'article 4 de la loi modifiée du 23 décembre 2016 instituant un régime d'aides pour la promotion de la durabilité, de l'utilisation rationnelle de l'énergie et des énergies renouvelables dans le domaine du logement est accordée.

Les dépenses relatives à des travaux touchant un immeuble bâti sont, en principe, à séparer en frais d’entretien et en dépenses dites d’investissement.

Il y a donc lieu de distinguer entre, d'une part, les frais d'entretien et de réparation déductibles intégralement au cours de l’année d'imposition durant laquelle lesdites sommes sont payées et, d'autre part, les dépenses d'investissement qui, augmentant le prix d'acquisition ou de revient, sont déductibles par voie d'amortissement.

La circulaire L.I.R. n° 105/8-98/1 du 16 mars 2005 apporte des précisions quant aux critères de qualification des dépenses d'investissement immobilier.