Newsletter du 27 octobre 2015

Projet de loi N° 6900 concernant le budget des recettes et des dépenses de l’Etat pour l’exercice 2016

En date du 14 octobre 2015, le Ministre des Finances a déposé à la Chambre des Députés le projet de loi concernant le budget des recettes et des dépenses de I'Etat pour l'exercice 2016.

La présente newsletter reproduit les modifications proposées en relation avec les impôts directs, ainsi que les commentaires y relatifs.

Chapitre B - Dispositions fiscales

Art. 2. - Prorogation des lois établissant les impôts

Les impôts directs et indirects existant au 31 décembre 2015 sont recouvrés pendant l’exercice 2016 d’après les lois qui en règlent l’assiette, les taux ou tarifs et la perception, sous réserve des dispositions des articles 3 à 4 ci-après.

Commentaire :

D'après l'article 100 de la Constitution, "les impôts au profit de l'Etat sont votés annuellement. Les lois qui les établissent n'ont de force que pour un an si elles ne sont renouvelées".

Pour tenir compte de cette prescription, l'article 2 porte reconduction des lois fiscales en vigueur à la date du 31 décembre 2015, sous réserve des dispositions des articles 3 à 4 ci-après.

Art. 3. - Impôt sur le revenu : coefficients de réévaluation

L'article 102, alinéa 6 de la loi du 4 décembre 1967 concernant l'impôt sur le revenu est modifié comme suit:

Le tableau des coefficients de réévaluation figurant à l'alinéa 6 est remplacé par le tableau ci-après:

«

»

Commentaire :

Conformément à l'article 102, alinéa 6 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l'impôt sur le revenu (L.l.R.), la plus-value d'ordre monétaire comprise dans les revenus provenant de la réalisation de biens rentrant dans les prévisions des articles 99ter à 101 L.l.R. est à éliminer du revenu imposable à retenir au titre de ces articles. L'immunisation de cette plus-value monétaire est mise en oeuvre par la réévaluation du prix d'acquisition ou du prix de revient à prendre en considération pour la détermination de ces revenus. A cet effet, sont utilisés les coefficients de réévaluation se dégageant du tableau figurant à l'article 102, alinéa 6 L.I.R.

Les coefficients de réévaluation font l'objet d'une adaptation à l'évolution de l'indice des prix à la consommation tous les deux ans. Comme la dernière révision biennale desdits coefficients a été effectuée pour l'année d'imposition 2014, une nouvelle adaptation des coefficients de réévaluation s'impose pour l'année 2016.

Les nouveaux coefficients sont établis par rapport à l'évolution de l'indice des prix à la consommation enregistrée en 2014. A noter que les coefficients de réévaluation de l'article 102, alinéa 6 L.l.R. peuvent également trouver application lors de la détermination d'un bénéfice de cession ou de cessation (article 55bis et 55ter L.l.R.) ou d'un bénéfice de liquidation (articles 169 et 169bis L.l.R.).

Art. 4. - Loi générale des impôts : régularisation en matière d’impôts

La loi générale des impôts modifiée du 22 mai 1931 («Abgabenordnung») est complétée comme suit:

1° Il est inséré un paragraphe 203a, libellé comme suit :

« (1) Sous réserve des conditions prévues aux alinéas 2 et suivants, toute personne détenant des avoirs et percevant des revenus non déclarés qui les a régularisés au Grand-Duché de Luxembourg entre le 1er janvier 2016 et le 31 décembre 2017 au plus tard ne peut faire l'objet d'aucune sanction prévue aux paragraphes 396 et 402, ainsi qu’à l’article 29 de la loi modifiée du 28 janvier 1948 tendant à assurer la juste et exacte perception des droits d’enregistrement et de succession.

(2) L’absence de sanction prévue à l’alinéa 1er est subordonnée au dépôt, le 31 décembre 2017 au plus tard, d’une déclaration rectificative unique accompagnée des pièces justificatives requises auprès du bureau d’imposition, et au paiement intégral du montant des impôts éludés, endéans le délai d’un mois courant à compter de la notification du bulletin d’impôt rectificatif.

(3) Pour toute déclaration rectificative déposée entre le 1er janvier 2016 et le 31 décembre 2016, le montant visé à l’alinéa 2 est majoré d’un montant correspondant à dix pour cent du montant total des impôts éludés.

Pour toute déclaration rectificative déposée entre le 1er janvier 2017 et le 31 décembre 2017, le montant visé à l’alinéa 2 est majoré d’un montant correspondant à vingt pour cent du montant total des impôts éludés.

(4) Le bénéfice de cette mesure est réservé aux personnes ayant leur résidence fiscale au Luxembourg à l'encontre desquels aucune procédure administrative ou judiciaire en relation avec les impôts éludés n'a été engagée avant la date de dépôt de la déclaration rectificative. »

2° Le paragraphe 410 de la loi générale des impôts modifiée du 22 mai 1931 («Abgabenordnung») est abrogé.

Commentaire :

Le nouvel article 203a a pour objectif d’introduire en droit interne luxembourgeois un régime temporaire triennal de régularisation des avoirs et des revenus détenus par des personnes ayant leur résidence fiscale au Luxembourg.

Toute personne est déclarée libre des sanctions prévues aux paragraphes 396 et 402 AO, ainsi qu’à l’article 29 de la loi modifiée du 28 janvier 1948 tendant à assurer la juste et exacte perception des droits d’enregistrement et de succession, en rapport avec la détention d’avoirs non déclarés ou la perception de revenus non déclarés, lorsque ceux-ci sont régularisés au Grand-Duché de Luxembourg.

Il s’agit en particulier des sanctions applicables en matière de fraude fiscale intentionnelle, d’escroquerie fiscale et de fraude fiscale involontaire.

Aux fins de bénéficier du régime temporaire de régularisation, le contribuable doit d’une part déposer une déclaration rectificative, et, d’autre part, s’acquitter du paiement intégral des impôts éludés.

La déclaration rectificative doit être unique et exhaustive en ce sens qu’une seule déclaration doit être faite, laquelle reprend l’ensemble des avoirs détenus et revenus perçus restés non déclarés.

Des majorations supplémentaires sont cependant prévues. Pour les déclarations rectificatives déposées entre le 1er janvier 2016 et le 31 décembre 2016, le supplément s’élève à dix pour cent, alors que pour celles remises entre le 1er janvier 2017 et le 31 décembre 2017, le supplément correspond à vingt pour cent du montant total des impôts éludés.

Le bénéfice de ce régime est réservé aux résidents fiscaux luxembourgeois. La déclaration rectificative doit être spontanée. Toute personne faisant déjà l’objet d’une procédure administrative ou judiciaire en relation avec des impôts éludés ne peut se prévaloir des dispositions de la loi.

Le paragraphe 410 de la loi générale des impôts modifiée du 22 mai 1931 tombé en désuétude est abrogé.

Art. 5. - Régime fiscal de la propriété intellectuelle : Abrogation de l’article 50bis de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu, du paragraphe 60bis de la loi modifiée du 16 octobre 1934 sur l’évaluation des biens et valeurs et fixation des mesures transitoires

§ 1. (1) L’article 50bis de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu est abrogé à partir du 1er juillet 2016.

(2) Le paragraphe 60bis de la loi modifiée du 16 octobre 1934 sur l’évaluation des biens et valeurs est abrogé pour la fixation des valeurs unitaires des fortunes d’exploitation à partir de la date-clé du 1er janvier 2017.

§ 2. (1) Par dérogation au paragraphe 1er, alinéa 1er, l’article 50bis de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu reste applicable aux revenus et plus-values, pendant une période transitoire commençant le 1er juillet 2016 et expirant le 30 juin 2021, sur les droits y visés qui ont été constitués ou acquis avant le 1er juillet 2016 y compris les améliorations afférentes sous condition d’avoir été achevées avant le 1er juillet 2016.

(2) Par dérogation au paragraphe 1er, alinéa 2, le paragraphe 60bis de la loi modifiée du 16 octobre 1934 sur l’évaluation des biens et valeurs reste applicable pendant une période transitoire pour la fixation des valeurs unitaires des fortunes d’exploitation jusqu’à la date-clé du 1er janvier 2021 incluse concernant les droits y visés qui ont été constitués ou acquis avant le 1er juillet 2016 y compris les améliorations afférentes sous condition d’avoir été achevées avant le 1er juillet 2016.

(3) Le bénéfice de la disposition de la période transitoire mentionnée au paragraphe 2, alinéa 1er ne s’applique plus après le 31 décembre 2016, respectivement celui de celle mentionnée au paragraphe 2, alinéa 2 ne s’applique plus pour la fixation des valeurs unitaires des fortunes d’exploitation à partir de la date-clé du 1er janvier 2018, si un droit visé par les dispositions légales mentionnées au paragraphe 1er a été acquis après le 31 décembre 2015 d’une personne qui a la qualité d’entreprise liée au sens de l’article 56 de la loi modifiée du 4 décembre 1967, sauf si ce droit a été éligible déjà au moment de son acquisition au bénéfice des dispositions légales visées au paragraphe 1er ou au bénéfice d’un régime fiscal de propriété intellectuelle étranger correspondant aux dispositions légales du paragraphe 1er.

(4) On entend par acquisition au sens du présent paragraphe toute acquisition à titre onéreux de droits y compris l’acquisition de droits à l’occasion d’une transmission fiscalement neutre rentrant dans les prévisions des articles 59, alinéa 3, 59bis, alinéas 1 et 5, 170, alinéas 2 et 3, 170bis, alinéas 1 et 2, 170ter, alinéas 1 et 2, et 172, alinéas 4 et 5 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu.

§ 3. (1) L’Administration des contributions directes communique à l’autorité compétente d’un autre État, sans demande préalable, en vertu d’une convention bilatérale tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir la fraude fiscale en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune, d’un accord bilatéral sur l’échange de renseignements en matière fiscale, de la loi modifiée du 29 mars 2013 relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal ou de la loi du 26 mai 2014 portant approbation de la Convention concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale et de son protocole d’amendement, signés à Paris, le 29 mai 2013 et portant modification de la loi générale des impôts et dans les situations visées par ces conventions, accords et lois, l’information sur l’identité des contribuables qui bénéficient des dispositions légales mentionnées au paragraphe 1er en relation avec des droits y visés qui ont été constitués ou acquis après le 6 février 2015.

(2) L’Administration des contributions directes qui dispose d’une information visée au paragraphe 3, alinéa 1er suite au dépôt d’une déclaration d’impôt la communique à l’autorité compétente de l’autre État au plus tard une année après la date du dépôt. Toutefois, si l’Administration est déjà en possession d’une telle information à une date antérieure, elle la communique à l’autorité compétente de l’autre État dans un délai de trois mois suivant cette date.

(3) On entend par acquisition au sens du présent paragraphe toute acquisition à titre onéreux de droits y compris l’acquisition de droits à l’occasion d’une transmission fiscalement neutre rentrant dans les prévisions des articles 59, alinéa 3, 59bis, alinéas 1 et 5, 170, alinéas 2 et 3, 170bis, alinéas 1 et 2, 170ter, alinéas 1 et 2, 172, alinéas 4 et 5 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu.

Commentaire :

Ad paragraphe 1er

Afin de donner suite à l’accord qui a été trouvé fin 2014 tant sur le plan de l'Organisation de Coopération et de Développement Économiques (« OCDE ») que sur le plan de l’Union européenne pour l’approche du lien modifiée pour les régimes de propriété intellectuelle, l’objet du présent article est d’abroger l’article 50bis de la loi modifiée du 4 décembre 1967 (L.I.R.) ainsi que le paragraphe 60bis de la loi modifiée du 16 octobre 1934 sur l’évaluation des biens et valeurs (BewG) - paragraphe 1er - tout en prévoyant un maintien temporaire du régime en question et certaines mesures de sauvegarde - paragraphes 2 et 3 ci-après.

A noter que le rapport final de l’OCDE sur l’Action 5 du Plan d’action BEPS («Base erosion and profit shifting») détaillant l’approche du lien modifiée pour les régimes de propriété intellectuelle a été publié le 5 octobre 2015.

Ainsi, le paragraphe 1er abroge les dispositions fiscales en faveur de la propriété intellectuelle, à savoir l’article 50bis L.I.R. à compter du 1er juillet 2016, et le paragraphe 60bis BewG pour la fixation des valeurs d’exploitation à partir de la date clé du 1er janvier 2017.

Ad paragraphe 2

Les deux premiers alinéas du paragraphe 2 traduisent la mesure transitoire telle que prévue en principe par l’accord sur l’approche du lien modifiée. L’alinéa 1er concerne l’impôt sur le revenu et l’alinéa (2) a trait à l’impôt sur la fortune.

Ainsi, en vertu de l’accord international, les régimes fiscaux de propriété intellectuelle qui ne sont pas en ligne avec cette nouvelle approche peuvent être maintenus de manière temporaire pendant une période transitoire commençant le 1er juillet 2016 et expirant en principe le 30 juin 2021. Le compromis prévoit encore que l’accès à de tels régimes sera possible à des nouveaux adhérants jusqu’au 30 juin 2016. Par nouveau adhérant au sens du compromis il convient d’entendre tant des nouveaux contribuables n’ayant pas encore bénéficié d’un tel régime antérieurement que des nouveaux biens de propriété intellectuelle appartenant à des contribuables bénéficiant déjà d’un tel régime.

Il se dégage de ce qui précède que les contribuables ayant constitué ou acquis des droits de propriété intellectuelle éligibles à l’article 50bis L.I.R. avant le 1er juillet 2016, ou procédé à une amélioration d’un tel droit qui a été achevée avant le 1er juillet 2016, pourront bénéficier du régime prévu par cet article sur les revenus et plus-values dégagés sur ces droits à condition de remplir les conditions y prévues, ceci pendant une période transitoire commençant le 1er juillet 2016 et expirant en principe le 30 juin 2021.

En ce qui concerne en particulier la constitution et l’amélioration, il faudra que le contribuable établisse que des travaux ayant conduit à la constitution ou à l’amélioration aient été terminés avant la date du 1er juillet 2016 s’il entend bénéficier de la mesure transitoire.

De manière similaire, l’alinéa (2) du paragraphe 2 prévoit que les droits de propriété intellectuelle visés par le paragraphe 60bis BewG, constitués ou acquis avant le 1er juillet 2016, ne font pas partie de la fortune d’exploitation et sont partant exonérés de l’impôt sur la fortune jusqu’en 2021 (inclus).

Le paragraphe 2, alinéa (3) restreint la durée de la mesure transitoire en mettant ainsi en place l’une des mesures de sauvegarde prévues par le compromis. En effet, il s’agit pour les juridictions dont les régimes de propriété intellectuelle existants continueront à s’appliquer pendant une période transitoire de mettre en place deux mesures de sauvegarde visant à atténuer le risque que des personnes cherchent à accéder au bénéfice de mesures transitoires, l’une avec comme objectif de limiter le bénéfice de la mesure transitoire dans l’hypothèse de certaines transmissions entre parties liées de droits de propriété intellectuelle qui ont lieu à partir du 1er janvier 2016, l’autre avec comme objectif de garantir une transparence renforcée (qui fait l’objet du paragraphe 3).

Concernant la première des mesures mentionnées ci-avant, l’accord international prévoit que des droits de propriété intellectuelle peuvent être admis à continuer à bénéficier de régimes fiscaux qui ne sont pas en ligne avec l’approche du lien modifiée pendant la période transitoire, donc au-delà du 31 décembre 2016 (et au plus tard jusqu’au 30 juin 2021), sauf si ces droits ont été acquis après le 1er janvier 2016 directement ou indirectement de parties liées et s’ils n’ont pas été éligibles déjà au moment de l’acquisition à un régime fiscal en faveur de la propriété intellectuelle du genre « back-end », c’est-à-dire à un régime qui s’applique aux revenus réalisés après la création et l’exploitation de la propriété intellectuelle (autrement dit qui s’applique « à la sortie »). Cette mesure fait ainsi l’objet de cet alinéa alors qu’elle réduit la durée de la période transitoire prévue aux alinéas 1er et (2) du paragraphe 2 dans l’hypothèse de certains transferts de droits entre parties liées.

Le paragraphe 2, alinéa (3) dispose partant que le bénéfice de la mesure transitoire visée par le paragraphe 2, alinéa 1er ne s’applique plus après le 31 décembre 2016, tandis que le bénéfice de la mesure transitoire visée par le paragraphe 2, alinéa (2) n’est plus accordé pour la fixation des valeurs unitaires des fortunes d’exploitation à partir de la date-clé du 1er janvier 2018

- si les droits ont été acquis d’une partie liée au sens de l’article 56 L.I.R. après le 31 décembre 2015,

et

- si ces droits n’ont pas été éligibles déjà au moment de l’acquisition au régime fiscal luxembourgeois en faveur de la propriété intellectuelle ou à un régime fiscal étranger lui correspondant, à savoir un régime fiscal en faveur de la propriété intellectuelle du genre «back–end».

Rappelons que l’alinéa 5 de l’article 50bis L.I.R. soumet l’application des dispositions des alinéas 1er et 3 à la condition que le droit de propriété intellectuelle n’a pas été acquis d’une société associée. Aux termes de l’alinéa 5, une société est à considérer comme société associée dans les trois cas suivants :

1. la société détient une participation directe d’au moins 10% dans le capital de la société bénéficiaire du revenu ;
2. le capital de la société est détenu directement à raison d’au moins 10% par la société bénéficiaire du revenu ;
3. le capital de la société est détenu directement à raison d’au moins 10% par une troisième société et celle-ci détient une participation directe d’au moins 10% dans le capital de la société bénéficiaire du revenu.

Conformément à l’accord international qui se réfère aux acquisitions directes et indirectes de droits de parties liées après le 1er janvier 2016 dans l’objectif de limiter l’accès à des mesures transitoires, le paragraphe 2, alinéa (3) du présent article concerne les acquisitions d’une partie liée au sens de l’article 56 L.I.R. - ce qui est le cas lorsque (a) une entreprise participe directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital d’une autre entreprise, ou que (b) les mêmes personnes participent directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital de deux entreprises - en visant ainsi encore des cas de figure autres que ceux mentionnés par l’alinéa 5 de l’article 50bis L.I.R.

L’alinéa (4) précise que le paragraphe 2 concerne les acquisitions à titre onéreux de droits. Au-delà des opérations qui qualifient d’acquisition au sens du droit fiscal, il s’agit des transferts de droits opérés dans le cadre d’opérations qui sont fiscalement neutres.

Cette disposition poursuit elle-aussi l’objectif de mettre en oeuvre le compromis alors qu’il en ressort que sont visés également tous les transferts de droits de propriété intellectuelle à des nouveaux adhérants qui interviennent dans le cadre de restructurations d’entreprises. Il ne convient donc pas de distinguer selon qu’on est en présence d’une opération fiscalement neutre ou non.

Les dispositions des articles 59, 59bis, 170, 170bis, 170ter et 172 L.I.R. prévoient que l’échange ne vaut pas vente (opérations fiscalement neutres), si certaines conditions sont remplies. Une de ces conditions étant que l’organisme bénéficiaire de la transmission évalue les biens transmis à la valeur comptable. En l’occurrence, la date d’acquisition d’un bien reçu dans le cadre d’un échange fiscalement neutre est celle retenue auprès de l’apporteur. Or, en vertu de l’alinéa (4), c’est pourtant la date de la transmission fiscalement neutre qui est déterminante afin d’établir la date d’acquisition dans le cadre du présent paragraphe.

Ad paragraphe 3

L’accord international prévoit encore en tant qu’autre mesure de sauvegarde l’application d’un régime de transparence renforcée concernant les régimes de propriété intellectuelle existants continuant à s’appliquer pendant une période transitoire, à savoir un échange spontané concernant les nouveaux adhérents à partir du 6 février 2015 (qui est la date de publication par l’OCDE du document traduisant le compromis sur l’approche du lien modifiée intitulé «Action 5 : Agreement on Modified Nexus Approach for IP Regimes»), et ceci indépendamment que l’autorité compétente ait émis une décision anticipée ou non.

Des délais spécifiques sont prévus. Ainsi, les informations en question sont à communiquer par l’autorité compétente au plus tard à la première des deux dates suivantes :

(i) trois mois après la date à laquelle l’autorité compétente est en possession d’une telle information,

ou

(ii) une année après le dépôt de la déclaration d’impôt par le contribuable.

Le paragraphe 3 du présent article clarifie ainsi qu’il y a mise en oeuvre d’une transparence renforcée concernant les contribuables qui bénéficient des dispositions de l’article 50bis L.I.R. et du paragraphe 60bis BewG en relation avec les droits de propriété intellectuelle y visés qui ont été constitués ou acquis après le 6 février 2015.

En vertu du paragraphe 3, alinéa 1er, un échange spontané portant sur l’identité de tels contribuables s’appliquera sur base de conventions bilatérales tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir la fraude fiscale en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune, d’accords bilatéraux sur l’échange de renseignements en matière fiscale, de la loi modifiée du 29 mars 2013 relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal ou de la loi du 26 mai 2014 portant approbation de la Convention concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale et de son protocole d’amendement, signés à Paris, le 29 mai 2013 et portant modification de la loi générale des impôts, et ceci dans les situations visées par de telles conventions, accords et lois.

Le paragraphe 3, alinéa (2) transpose les délais de communication spécifiques prévus pour cet échange spontané. Alors que l’Administration des contributions directes disposera en général des données visées qu’après dépôt de la déclaration d’impôt, elle procèdera le cas échéant sur base des conventions, accords et lois applicables et des cas visés par ceux-ci à un échange spontané dans l’année suivant le dépôt. Si elle a connaissance de telles informations antérieurement, l’échange spontané aura lieu dans les trois mois de cette date.

Le paragraphe 3, alinéa (3) contient de manière cohérente la même précision que le paragraphe 2, alinéa (4). La transparence accrue vise le cas échéant tant les transferts de droits au sens du droit fiscal que ceux opérés dans le cadre d’opérations fiscalement neutres du moment que ces transferts et opérations ont lieu après le 6 février 2015.

Chapitre K - Entrée en vigueur de la loi

Art. 46. - Entrée en vigueur de la loi

La présente loi entrera en vigueur le 1er janvier 2016. (...)

Commentaire :

Conformément au principe de l'annualité budgétaire, la loi budgétaire entre en vigueur le premier jour de l'année civile à laquelle elle s'applique, c'est à dire au 1er janvier 2016. (...)