Régime complémentaire de pension pour indépendants (RCPi)

Les contributions versées par un travailleur indépendant au sens de la loi modifiée du 8 juin 1999 relative aux régimes complémentaires de pension à un régime complémentaire de pension agréé, instauré conformément à la prédite loi, sont déductibles comme dépenses spéciales (article 110, numéro 3a LIR).

Toutefois, les contributions versées pour le financement des prestations de retraite ne sont déductibles que jusqu’à concurrence de vingt pour cent de la somme des revenus nets au sens de l’article 10, numéros 1 à 3, dans la mesure où le contribuable est affilié personnellement pour ces revenus en tant qu’assuré obligatoire à un régime de sécurité sociale luxembourgeois ou étranger visé par un instrument bi- ou multilatéral de sécurité sociale, et du revenu résultant d’une occupation salariée au sens de l’article 95 numéro 6, dans la mesure où ce dernier n’a pas été pris en compte pour le financement d’un régime complémentaire de pension mis en place par l’entreprise pour laquelle le contribuable exerce la gestion journalière.

I. Approche méthodologique à la lumière de l’article 110, numéro 3a L.I.R.

Afin de vérifier si et, le cas échéant, dans quelle mesure il peut y avoir déductibilité comme dépenses spéciales de contributions versées dans un régime complémentaire de pension agréé (« RCP agréé »), instauré conformément à la loi modifiée du 8 juin 1999 relative aux régimes complémentaires de pension (« LRCP »), l’Administration des contributions directes (« ACD ») adopte une méthode en deux étapes, décrite de manière sommaire comme suit :

1^ère étape : Examen de l’éligibilité en principe de la personne (voir 1^ère phrase de l’article 110, numéro 3a L.I.R.)

L’ACD analyse d’abord si la personne versant les contributions est un travailleur indépendant au sens de l’article 2 LRCP, c’est-à-dire s’il s’agit d’une personne visée aux numéros 4) et 5) de l’alinéa 1^er de l’article 1^er du Code de la sécurité sociale (« CSS ») ou d’une personne exerçant au Grand-Duché de Luxembourg une des activités visées par l’article 91, alinéa 1^er, numéro 2 L.I.R.

Si la personne n’est pas un travailleur indépendant, elle ne pourra pas déduire ses contributions versées dans un RCP agréé (dans un tel cas, il n’y a pas lieu de procéder à la 2^e étape).

2^e étape : Examen de la limite de déductibilité (voir 2^e phrase de l’article 110, numéro 3a L.I.R.)

Si la 1^ère étape permet de conclure qu’il y a éligibilité en principe de la personne versant les contributions, l’ACD va déterminer dans une 2^e étape la limite de déductibilité (pour le financement de la retraite). Celle-ci est égale à 20% de la somme des revenus nets au sens de l’article 10, numéros 1 à 3 L.I.R. et du revenu résultant d’une occupation salariée au sens de l’article 95, alinéa 6 L.I.R. réalisés par la personne éligible.

Cependant, rentrent dans cette somme seulement :

- les revenus nets au sens de l’article 10, numéros 1 à 3 L.I.R., pour lesquels la personne éligible est affiliée personnellement en tant qu’assuré obligatoire à un régime de sécurité sociale luxembourgeois ou étranger visé par un instrument bi- ou multilatéral de sécurité sociale;

- le revenu résultant d’une occupation salariée au sens de l’article 95, alinéa 6 L.I.R., qui n’a pas été pris en compte pour le financement d’un régime complémentaire de pension mis en place par l’entreprise pour laquelle la personne éligible exerce la gestion journalière.

Remarques (concernant la 2e étape) :

- Il s’ensuit entre autres qu’à défaut d’un revenu net au sens de l’article 10, numéros 1 à 3 L.I.R. remplissant les conditions susmentionnées et d’un revenu résultant d’une occupation salariée au sens de l’article 95, alinéa 6 L.I.R. remplissant les conditions susmentionnées, la somme et par conséquent la limite de déductibilité seront zéro et la personne, même si elle est éligible en principe, ne pourra pas déduire ses contributions pour le financement de la retraite.

- Afin d’être pris en considération, les revenus susvisés doivent être imposables au Luxembourg. Donc, si par exemple une convention contre la double imposition conclue entre le Luxembourg et un autre Etat dispose qu’un revenu est exonéré au Luxembourg, le revenu en question ne sera pas pris en considération pour le calcul de la limite de déductibilité.

II. llustration par quelques exemples simplifiés

L’approche méthodologique en deux étapes de l’ACD est illustrée ci-dessous par quelques exemples simplifiés concernant des cas de figure qui sont susceptibles de se présenter fréquemment.

Pour les besoins de ces exemples, nous admettons que :

- les personnes physiques sont des contribuables résidents au Luxembourg ;

- les sociétés sont de droit luxembourgeois ;

- les organismes à caractère collectif (société anonyme et société à responsabilité limitée) sont des contribuables résidents au Luxembourg ;

- les activités sont exercées au Luxembourg ;

- les revenus sont imposables au Luxembourg.

1. Administrateur d’une société anonyme qui n’exerce pas la gestion journalière et qui touche des tantièmes

1) Il s’agit d’une personne exerçant au Grand-Duché de Luxembourg une des activités visées par l’article 91, alinéa 1^er, numéro 2 L.I.R., donc éligible en principe. (Il est indifférent que l’administrateur ait la qualité d’actionnaire ou non.)

2) Les tantièmes sont imposés en tant que bénéfice au sens de l’article 10, numéro 3 L.I.R. Ce bénéfice est cependant seulement pris en considération pour le calcul de la limite de déductibilité (voir plus haut : rentre dans la « somme ») si l’administrateur est affilié personnellement pour ce bénéfice en tant qu’assuré obligatoire à un régime de sécurité sociale luxembourgeois ou étranger visé par un instrument bi- ou multilatéral de sécurité sociale.

2. Administrateur d’une société anonyme qui exerce la gestion journalière et qui touche une rémunération pour la gestion journalière et des tantièmes

2) La rémunération en raison de la gestion journalière est imposée en tant que revenu provenant d’une occupation salariée au sens de l’article 95, alinéa 6 L.I.R. et ce revenu n’est considéré pour le calcul de la limite de déductibilité que dans la mesure où il n’a pas été pris en compte pour le financement d’un régime complémentaire de pension mis en place par l’entreprise pour ses salariés.

Les tantièmes sont imposés en tant que bénéfice au sens de l’article 10, numéro 3 L.I.R. et ce bénéfice n’est considéré pour le calcul de la limite de déductibilité que si la condition d’affiliation personnelle pour ce bénéfice est remplie.

3. Gérant d’une société à responsabilité limitée qui touche une rémunération pour la gestion journalière

Remarque :

Un associé d’une société à responsabilité limitée qui n’est pas gérant ne réalise en règle générale ni de revenu au sens de l’article 10, numéros 1 à 3 L.I.R., ni de revenu au sens de l’article 95, alinéa 6 L.I.R. Par conséquent, la limite de déductibilité est égale à zéro et l’associé, même au cas où il serait éligible en principe (en remplissant les conditions du numéro 4) de l’alinéa 1^er de l’article 1^er du CSS), ne peut pas déduire ses contributions pour le financement de la retraite.

4. Associé d’une société en nom collectif ou société en commandite simple qui remplit les conditions du numéro 4) de l’alinéa 1^er de l’article 1^er du CSS (plus de 25% des parts sociales et personne sur laquelle repose l’autorisation d’établissement)

Remarque :

Ces sociétés ne sont pas des collectivités au sens de l’article 159 L.I.R. L’activité de gérant d’une telle société n’est partant pas une activité visée par l’article 91, alinéa 1^er, numéro 2 L.I.R. Ces sociétés sont fiscalement transparentes, c’est-à-dire que le bénéfice n’est pas imposé dans le chef de la société mais directement dans le chef des associés.

1) Cet associé est une personne visée au numéro 4) de l’alinéa 1^er de l’article 1^er du CSS et donc éligible en principe.

2) En règle générale, l’associé réalise un bénéfice au sens de l’article 10, numéros 1 à 3 L.I.R. (voir transparence fiscale). Ce bénéfice n’est considéré pour le calcul de la limite de déductibilité que si la condition d’affiliation personnelle pour ce bénéfice est remplie.

5. Associé d’une société en nom collectif ou société en commandite simple qui ne remplit pas les conditions du numéro 4) de l’alinéa 1^er de l’article 1^er du CSS

1) Cet associé n’est pas éligible en principe.

2) La question du calcul de la limite de déductibilité ne se pose donc pas.

6. Personne qui exerce pour son propre compte une activité professionnelle autre qu’agricole et visée à la première phrase du numéro 4) de l’alinéa 1^er de l’article 1^er du CSS

1) La personne est éligible en principe.

2) La personne réalise en règle générale un bénéfice au sens d’un des numéros 1 ou 3 de l’article 10 L.I.R. Ce bénéfice n’est considéré pour le calcul de la limite de déductibilité que si la condition d’affiliation personnelle pour ce bénéfice est remplie.

Remarque :

Si le revenu professionnel retiré de l’activité ne dépasse pas un tiers du salaire social minimum par an et que la personne opte pour la dispense au sens de l’article 5, alinéa 2 du CSS, le bénéfice ne sera pas considéré pour le calcul de la limite de déductibilité.

III. Contribuable non résident

Les contribuables non résidents sont imposés soit d’après les dispositions des articles 157 et 157bis L.I.R. (régime de droit commun), soit d’après les dispositions de l’article 157ter L.I.R. (régime dérogatoire, si les conditions d’assimilation sont remplies).

Seulement le deuxième régime (article 157ter L.I.R.) permet, suivant les conditions et limites de l’article 110, numéro 3a L.I.R., la déduction en tant que dépenses spéciales des contributions versées dans un RCP agréé.